10 Febbraio 2017

Rebus autoliquidazione nella voluntary-bis

di Nicola Fasano Scarica in PDF

Una delle novità più rilevanti nell’ambito della nuova “finestra” della voluntary, come noto, è rappresentata dalla possibilità dell’autoliquidazione degli importi dovuti da parte del contribuente, senza attendere gli atti dell’Agenzia delle Entrate.

Così facendo viene, in linea di principio, assicurato il trattamento sanzionatorio più mite ai sensi dell’articolo 5-octies, comma 1, lett. e), D.L. 167/1990 secondo cui:

  • ai fini RW, in presenza delle relative condizioni (rappresentate qualora si tratti di Paesi black list dalla presenza dell’accordo per lo scambio di informazioni e dal rimpatrio o rilascio del waiver), la sanzione da applicare è quella del 3% ridotta alla metà e “definibile” nella misura di 1/3 divenendo pertanto pari allo 0,5% del valore RW determinato per ciascun periodo di imposta oggetto di sanatoria;
  • ai fini delle imposte, la sanzione di riferimento (per dichiarazione infedele o omessa) viene ridotta dapprima del 25% e poi a 1/6 e quindi, in definitiva, opera la riduzione a 1/8 (pari al 12,5% della sanzione inizialmente applicabile).

Il primo punto da chiarire, è quello della operatività o meno del cumulo giuridico, praticamente mai applicato dagli Uffici nella liquidazione degli atti della voluntary 1.0, che ora però viene espressamente richiamato dall’articolo 5-octies, comma 1, lett. e), D.L. 167/1990. In particolare tale disposizione prevede, fra l’altro, che ai fini delle sanzioni RW si applicano le disposizioni in materia di cumulo giuridico di cui all’articolo 12, commi 1 e 5, D.Lgs. 472/1997 ai fini RW e quelle di cui all’articolo 12, comma 8, D.Lgs. 472/1997 per le imposte.

Se si vuol dare un senso a tale richiamo normativo (non presente nella disciplina relativa alla VD 1.0), sembrerebbe che in sede di autoliquidazione, al di fuori dunque della definizione in senso stretto degli atti di contestazione di cui all’articolo 16, D.Lgs. 472/1997 (seppur richiamato dall’articolo 5-octies, D.L. 167/1990 ai fini della riduzione della sanzione a 1/3) che pone il limite dei minimi edittali delle sanzioni, il cumulo giuridico ai fini RW potrebbe comunque operare partendo pertanto dalla sanzione più grave fra quelle applicabili in relazione agli anni oggetto di sanatoria e incrementandola dapprima del 50% e poi di un ulteriore 25% sempre a condizione che il cumulo giuridico sia più conveniente di quello materiale (seppur il comma 7 dell’articolo 12, D.Lgs. 472/1997, che sancisce tale principio, non sia stato espressamene richiamato).

Sul punto, non aiuta a fare molta chiarezza quanto precisato dall’Agenzia delle Entrate nel corso di Telefisco, laddove è stato chiarito da un lato che trova applicazione il cumulo giuridico (sempre se più favorevole del cumulo materiale) e dall’altro che tale conclusione va pur sempre coordinata con l’articolo 16, comma 3, D.Lgs. 472/1997 e dunque parrebbe che, in ogni caso, non si possa scendere al di sotto della somma dei minimi edittali, il che vorrebbe dire tornare ad applicare, di fatto, il cumulo materiale.

Nel corso di Telefisco, dunque, è stata persa l’occasione per fare piena luce sul punto. Se venisse confermata l’applicabilità del cumulo giuridico, l’autoliquidazione potrebbe avere un indiscutibile appeal, allo stato attuale, tuttavia, è consigliabile impostare prudenzialmente le stime ai clienti sulla base del cumulo materiale.

Altro aspetto da chiarire è quello di ciò che succede qualora si preferisca attendere, magari nelle ipotesi di maggiore incertezza e complessità, gli atti dell’Agenzia delle Entrate.

Sicuramente, opera un incremento delle sanzioni, tutto sommato non eclatante, poiché il citato articolo 5-octies, D.L. 167/1990 prevede che:

  • la riduzione delle sanzioni RW opera, a parità di condizioni rispetto al caso sopra prospettato, nella misura del 60% invece che del 50% e dunque, al netto della ulteriore riduzione a 1/3 comunque spettante, si tratta, dello 0,6% annuo (3%*60%/3) in luogo dello 0,5%;
  • la riduzione delle sanzioni sulle imposte opera nella misura del 15% (in luogo del 25%) e dunque, al netto della ulteriore riduzione a 1/6 comunque spettante, si tratta, rispetto al caso sopra richiamato del 14,16% in luogo del 12,5% annuo.

Non è assolutamente chiaro, invece, se scatti la maggiorazione del 3 o 10% (a seconda dello scostamento fra dovuto e versato) che, in base al tenore letterale della norma, si applicherebbe solo nel caso in cui i contribuenti “provvedono spontaneamente al versamento delle somme dovute in misura insufficiente” scoraggiando dunque l’autoliquidazione e incentivando invece la posizione “di attesa” degli atti da parte dell’Agenzia, posto che in caso di omesso versamento spontaneo, a rigore, la maggiorazione sembrerebbe non dovuta in quanto prevista solo in caso di versamento “insufficiente”.

È chiaro che, come troppo spesso accade, è necessario attendere l’intervento chiarificatore dell’Agenzia delle Entrate su tali aspetti per avere un quadro preciso e poter valutare con cognizione di causa quale strada intraprendere fra quella del versamento spontaneo e quella della liquidazione degli importi dovuti da parte dell’Agenzia delle Entrate.

Resta inteso, ad ogni modo, che un’alternativa alla voluntary-bis è sempre rappresentata dal ravvedimento operoso, da valutare con particolare attenzione soprattutto qualora la sanatoria dovesse riguardare asset in Paesi diversi da quelli black list. In tal caso infatti con il ravvedimento le annualità da regolarizzare partirebbero, sempre che si voglia regolarizzare tutti gli anni ancora aperti ai fini dell’accertamento:

  • dal 2011 (e non dal 2009 come in VD) per quanto riguarda l’RW e le imposte in caso di dichiarazione omessa, o
  • dal 2012 (e non il 2010 come in VD) per quanto riguarda le imposte in caso di dichiarazione infedele,

seguendo dunque gli ordinari termini di accertamento e non soggiacendo alla “estensione obbligata” prevista dal legislatore in VD, al fine di non favorire i ritardatari rispetto a coloro che sono stati più solerti aderendo alla prima edizione.

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Voluntary disclosure bis: conferme e novità