7 Giugno 2016

Perdite su crediti anche per l’amministrazione straordinaria speciale

di Viviana Grippo Scarica in PDF

L’articolo 2426 del cod. civ. stabilisce che la valutazione dei crediti deve avvenire al “valore presumibile di realizzazione”.

Il principio contabile nazionale OIC 15, stabilisce che il valore nominale dei crediti debba essere rettificato, tramite un fondo svalutazione, per tenere conto delle situazioni di inesigibilità già manifestatesi o non ancora manifestatesi ma ritenute probabili alla data di chiusura dell’esercizio.

Il fondo deve essere iscritto in bilancio a rettifica del valore nominale dei crediti, la scrittura contabile di riferimento sarà la seguente:

 

Accantonamento al f.do svalutazione crediti   a   F.do svalutazione crediti.

Iscrivendo quindi il fondo nello Stato patrimoniale, con contropartita il relativo accantonamento a Conto economico, nel rispetto del principio della prudenza e della competenza economica, si evita che l’inesigibilità del credito gravi sul conto economico di esercizi futuri diversi da quelli in cui si sono generati i ricavi ovvero si è manifestata l’incertezza sulla possibilità di incasso del credito.

Quando poi ricorreranno i presupposti per eliminare il credito dal bilancio si utilizzerà il fondo in precedenza accantonato.

Con tale procedura civilistica/contabile il credito resta comunque nella disponibilità dell’azienda.

Per definire in maniera completa gli aspetti civilistici/contabili della svalutazione crediti occorre però richiamare anche gli aspetti fiscali.

Inizialmente occorre chiarire che fiscalmente esiste la distinzione tra svalutazioni e perdite su crediti. Il riferimento normativo è l’articolo 106 del TUIR, per la svalutazione, e l’articolo 101, comma 5, TUIR per la perdita su crediti.

L’articolo 106, comma 1, del TUIR prevede che le svalutazioni dei crediti risultanti in bilancio, derivanti dalla cessione di beni e prestazione di servizi da cui derivano i ricavi ex articolo 85, comma 1 del TUIR, tenuto conto degli accantonamenti effettuati al fondo svalutazione crediti, sono deducibili in ciascun esercizio nel limite dello 0,50% dell’ammontare complessivo costituito dal valore nominale dei medesimi crediti alla data di bilancio. La deducibilità non è più ammessa quando l’ammontare complessivo delle svalutazioni e degli accantonamenti abbia raggiunto il 5% del valore nominale dei crediti risultanti in bilancio alla fine dell’esercizio.

L’articolo 101, comma 5, del TUIR, invece, prevede, come già accennato, che le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi “certi e precisi” e, in ogni caso, se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali ovvero se ha concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell’articolo 182-bis del R.D. 16 marzo 1942, n.267.

Gli elementi certi e precisi sussistono inoltre in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in applicazione dei princìpi contabili.

Nel caso in cui si rilevi la perdita su crediti la scrittura contabile potrà essere la seguente:

Perdita su crediti                  a                      Crediti vs cliente XY.

 Il trattamento fiscale delle perdite su crediti ha subito negli ultimi tempi rilevanti modifiche. Già l’articolo 33, comma 5, del D.L. 83/2012, (c.d. Decreto Crescita e Sviluppo), aveva ampliato lo spettro dei crediti deducibili, introducendo le ipotesi di deducibilità automatica delle perdite relative ai crediti prescritti, alle perdite generatesi per effetto dell’omologazione di un accordo di ristrutturazione e ai crediti di modesto importo scaduti da almeno 6 mesi.

Rimane fermo che il principio generale su cui ruota la deducibilità delle perdite su crediti, se il debitore non risulta assoggettato a procedure concorsuali, è la sussistenza di elementi “certi e precisi” idonei a provare l’inesigibilità del credito.

Quando il principio contabile prevede la possibilità di operare la cancellazione del credito iscritto in bilancio?

Secondo la novellata disciplina contabile (OIC 15):

La società cancella il credito dal bilancio quando:

  1. i diritti contrattuali sui flussi finanziari derivanti dal credito si estinguono;
  2. la titolarità dei diritti contrattuali sui flussi finanziari derivanti dal credito è trasferita e con essa sono trasferiti sostanzialmente tutti i rischi inerenti il credito”.

Lo stralcio deve quindi effettuarsi allorquando:

  • viene meno il diritto all’incasso del credito o si rinuncia all’incasso;
  • si verifica la chiusura di un procedimento fallimentare;
  • si effettua la cessione pro soluto del credito;
  • il credito risulta prescritto.

In particolare, la cancellazione del credito dal bilancio in caso di procedura concorsuale può avvenire solo al momento della chiusura della stessa; se, prima di tale evenienza, si ritiene che il credito non possa più essere incassato, esso dovrà essere svalutato, e tale svalutazione sarà deducibile ex articolo 101, comma 5, del TUIR come perdita su crediti.

Un caso particolare è rappresentato dalla amministrazione straordinaria speciale di cui alla legge Marzano, poi modificata dal D.L. 134/2008, c.d. Decreto ALITALIA. Tale istituto rientra tra le procedure concorsuali ed è stato introdotto nell’ordinamento giuridico italiano a partire dal 2003 per favorire la ripresa economica di imprese di dimensioni «rilevanti». Si differenzia dall’amministrazione straordinaria comune per le regole che la disciplinano, volte ad avviare velocemente e preferibilmente un programma di ristrutturazione. Dopo un periodo di incertezza, si ritiene che anche in questa fattispecie sia possibile applicare la normativa relativa alle perdite su crediti come sopra evidenziata.