Novità nel quadro RV per operazioni straordinarie
di Paolo Meneghetti - Comitato Scientifico Master Breve 365Il D.Lgs. 192/2024 ha apportato rilevanti modifiche in tema di fiscalità delle operazioni straordinarie, e alcune di tali modifiche hanno trovato collocazione nelle istruzioni ministeriali e nella grafica del quadro RV del modello Redditi 2025 dedicato ai disallineamenti (Sez. I) e alle operazioni di fusione e scissione nella Sez. II.
Nella Sezione I vanno segnali i disallineamenti tra valori fiscali e valori contabili generati nel corso del 2024, e tra le motivazioni che possono avere generato tali disallineamenti vi sono senza dubbio le operazioni straordinarie. In merito a tale argomento va segnalato, in primo luogo, che è stato creato un nuovo codice per identificare l’operazione che ha prodotto il disallineamento: si tratta del codice 5 destinato alle operazioni conferimento di complessi unitari di attività immateriali e materiali per svolgere attività professionale (nuova definizione “fiscale” di Studio). È noto, infatti, che con l’avvento dell’articolo 177-bis, Tuir, è possibile eseguire conferimenti di studi professionali in società “ordinistiche” (Es. STP, o STA e similari), creando plusvalori contabili non riconosciuti fiscalmente, come accade, ad esempio, per l’avviamento dello studio iscritto nell’Attivo patrimoniale della società conferitaria.
Al riguardo, va segnalato che la decorrenza nell’applicazione dell’articolo 177-bis, Tuir (introdotto dall’articolo 6, D.Lgs. 192/2024) non è oggetto di alcuna specifica previsione; quindi, ne dovrebbe conseguire che la nuova disposizione si applica a partire dalle operazioni poste in essere dalla entrata in vigore generale del citato D.Lgs 192/2024, cioè il 31.12.2024. È del tutto improbabile che sia stato eseguito un atto di conferimento di studio professionale proprio il 31.12.2024, sicché la compilazione del codice 5 nel modello Redditi SC 2025 sarà limitata a pochi casi (es. conferimento avvenuto nel 2025 a beneficio di una SRL STP che ha periodo d’imposta a cavallo dell’anno solare e che, quindi, compila ancora il modello Redditi SC 2025 per il periodo d’imposta in essere al 31.12.2024).
Spostando ora l’attenzione alla Sez. II del quadro RV, vanno evidenziate alcune novità che riguardano le operazioni di fusione e scissione. Per quanto attiene alle scissioni, debutta nel quadro RV la scissione con scorporo che è stata introdotta nell’ordinamento codicistico già nel 2023, ma la fiscalità specifica di tale operazione è stata inserita nel Tuir solo con l’avvento del citato D.Lgs. 192/2024 (articolo 16). Anzitutto va ricordato che la decorrenza di tali modifiche si ha per le operazioni eseguite a partire dall’1.1.2024, ex articolo 16, comma 2, D.Lgs. 192/2024. Ciò per le scissioni con scorporo, mentre la modifica che riguarda l’intervento chiarificatore in materia di definizione di posizione soggettiva (articolo 173, comma 4, Tuir) non presenta una decorrenza specifica, ma, anche leggendo il testo della Relazione illustrativa al D.Lgs. 192/2024, sembra di poter dire che siamo di fronte ad una norma di interpretazione autentica che spiega efficacia anche per il passato.
Sul fronte delle novità del modello va sottolineato il debutto del codice 3 che va indicato a rigo RV 13 (Sez. II, Parte I, dedicata alla società beneficiaria) per identificare la scissione con scorporo. Va, tuttavia, rimarcato che, in generale, non vi è stata una specifica attenzione a regolamentare i dati della scissione con scorporo nel quadro RV. Un primo problema sorge in relazione al rigo RV 14 nel quale si chiede di indicare, per la società beneficiaria, quale sia la quota percentuale di Patrimonio netto contabile, trasferita dalla scissa alla beneficiaria. Le istruzioni non prevedono alcuna previsione specifica per la scissione con scorporo, ma tale dato, certamente significativo per la scissione ordinaria ove si ha una suddivisione del netto contabile tra le società interessate, lo è molto meno nel caso della scissione con scorporo. In tale ultima fattispecie, infatti, la società scissa non cede Patrimonio netto alla società beneficiaria, ma semplicemente permuta elementi qualitativi (non quantitativi) del patrimonio contabile. È chiaro che un dato percentuale è comunque ricavabile, ma se dal punto di vista della beneficiaria il dato è in qualche modo inseribile, non lo è dal punto di vista della società scissa, dove pure si chiede la medesima informazione al rigo RV 37. In tal caso, le istruzioni prevedono (o meglio il tracciato software prevede) che, in presenza di codice 3 (scissione con scorporo), il dato non debba, rectius, non possa essere inserito, mentre va inserito nella scissione ordinaria (codice 2).
Vediamo questo esempio. Una società con Patrimonio netto contabile di 100 trasferisce, ad una beneficiaria, un ramo d’azienda dal valore contabile di 30. Iscrive la partecipazione ricevuta per 30, in luogo del ramo di azienda. In capo alla beneficiaria possiamo dire (con una certa forzatura) che il 30% del Patrimonio netto contabile della scissa è stato acquisito, ma per la scissa nulla è cambiato a livello contabile; quindi, nel rigo RV 14 si può indicare 30, ma nel rigo RV 37 non si può indicare nulla (eventuale inserimento viene segnalato come errore).
Nel rigo RV 49 e seguenti va indicato, invece, l’importo delle riserve in sospensione di imposta che vengono trasferite nella scissione ordinaria, sulla base del criterio percentuale del Patrimonio netto (del tutto simile al criterio indicato per trasferire le posizioni soggettive) ex articolo 173, comma 9, Tuir. Tuttavia, nel caso di scissione con scorporo, l’articolo 173, comma 15-ter, Tuir (alla lettera f) stabilisce che le riserve esistenti nella scissa mantengono il loro regime; quindi, non vengono trasferite in alcun modo alla beneficiaria, la quale, invece, si costituisce tramite un apporto nel Netto patrimoniale da intendersi quale riserva di capitale). Il rigo succitato non presenta né a livello di istruzioni, né a livello di tracciato software alcuna specificità che qualifichi la scissione con scorporo e, quindi, sarà necessario porre attenzione alla compilazione per non cadere nell’errore di suddividere le riserve in sospensione d’imposta. Tutto ciò nella speranza che non vi siano contestazioni da parte della Agenzia delle entrate che esaminando “a tavolino” il tracciato compilativo e la presenza di riserve in sospensione di imposta potrebbe rilevare una apparente errata compilazione. Il che provocherà perdite di tempo, al fine di spiegare la specificità della operazione compiuta, perdite di tempo che sarebbero state evitate inserendo una specifica compilativa che identificasse la scissione con scorporo.
