15 Aprile 2016

Nel reddito d’impresa l’analisi del principio di competenza va integrata

di Chiara RizzatoSandro Cerato Scarica in PDF

La presenza di componenti, nei quali manca una connotazione di certezza in relazione alla loro esistenza e dei quali non è possibile determinare in modo obiettivo l’ammontare, si manifesta spesso in sede di determinazione del reddito fiscalmente rilevante.

Affinché vi sia una corretta applicazione del principio di competenza, si deve provvedere a considerare tutte le disposizioni ad esso connesse. Sembra opportuna, in questa sede, la trattazione dei risvolti fiscali relativi al principio citato, non ritendendola del tutto prevedibile, in quanto si configura a monte della procedura di definizione del reddito d’impresa.

La prima parte del primo comma dell’articolo 109 del Tuir , nella quale si dispone che i ricavi, le spese, gli altri componenti positivi e negativi, concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza, deve essere utilizzata, pertanto, contestualmente alla seconda parte dello stesso, ovverosia “i ricavi, le spese e gli altri componenti, di cui nell’esercizio di competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare, concorrono a formarlo nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni”. Si ritengono analogiche le considerazioni, indicate all’interno della circolare della Guardia di Finanza 1/2008, nella quale appunto si afferma che per sviluppare il riscontro analitico-normativo, concernente la regola della competenza, è necessario:

  • verificare il rispetto delle specifiche disposizioni dettate dal Tuir, in relazione al principio di competenza;
  • appurare che tale adempimento sia stato effettuato contestualmente con la disamina dei requisiti fiscali della certezza e determinabilità. Questi ultimi si rilevano nell’esistenza, nel periodo d’imposta considerato, di documenti dai quali si possa attestare un titolo giuridico o comunque un evento produttivo di effetti giuridici stabilizzati o comunque determinabili.

Il documento di prassi sostiene che all’interno delle valutazioni in merito alla competenza debbano trovare posto anche quelle sulla certezza e sulla oggettiva determinabilità. Pertanto, per comprendere la loro portata, con la precisazione che i due requisiti devono ricorrere in maniera contestuale, è utile evidenziare che:

  • la certezza si configura nell’an, cioè nell’effettiva esistenza della componente reddituale, la quale per essere considerata tale, deve essere fondata sull’esistenza di un titolo produttivo di effetti giuridici, sia pure in via non definitiva;
  • la determinabilità riguarda il quantum, cioè la misura. Quest’ultima ha un valore relativo e non assoluto. Ciò significa che per la quantificazione degli elementi reddituali da considerare non si debba procedere esclusivamente attraverso l’utilizzo in senso stretto di criteri matematici, ma si possano anche seguire parametri di valutazione, posseduti dall’impresa in sede di formazione del bilancio, riguardanti sia l’esercizio in chiusura, sia la proiezione degli stessi sugli esercizi successivi.

Per le spese e gli altri componenti negativi, dei quali non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare, l’ordinanza della Cassazione n. 18237 del 2012 prescrive di considerare come esercizio di competenza quello nel quale nasce e si forma il titolo giuridico che costituisce la fonte di ciascuna di tali voci. Secondo la medesima pronuncia, pertanto, è consentita la deducibilità dei costi sopra descritti solamente nell’esercizio in cui si generano le condizioni citate.

Inoltre, l’intervento giurisprudenziale, apportato dalla sentenza della Cassazione 9080 del 2015, afferma che i requisiti di certezza (in ordine all’an) e di obiettiva determinabilità (in ordine al quantum) dei componenti di reddito devono venire a realizzarsi entro la fine del periodo di imposta. Con tale attestazione si intende che, sempre per quanto concerne tali componenti:

  • debbano essere maturati i requisiti di certezza e di obiettiva determinabilità entro la fine dell’esercizio, cosicché non vi sia discrezionalità in ordine alla loro imputazione e quindi che la stessa non venga rimessa alla mera volontà delle parti;
  • gli stessi possano essere conosciuti dal contribuente dopo la chiusura dell’esercizio, ma entro il termine impiegato per la redazione del bilancio.