15 Giugno 2019

L’ente non commerciale che affitta l’unica azienda posseduta

di Luca Caramaschi Scarica in PDF

È a tutti noto come la concessione in affitto dell’unica azienda da parte dell’imprenditore individuale determini la perdita dello status di soggetto passivo ai fini Iva e ciò in ragione della intervenuta assenza del requisito soggettivo previsto dall’articolo 4 D.P.R. 633/1972 (il soggetto che affitta l’unica azienda, pertanto, si pone in una sorta di “limbo” dal quale uscirà solo a conclusione del periodo di affitto).

Detta soluzione, peraltro confermata dalla stessa Amministrazione finanziaria nella lontana circolare 72/14522/1986, comporta che la percezione dei relativi canoni sia da considerare fuori dal campo di applicazione dell’Iva.

Sempre restando nell’ambito della imposizione indiretta il venir meno dell’Iva comporta che – in virtù del generale principio di alternatività Iva/Registro recato dall’articolo 40 D.P.R. 131/1986 (testo unico dell’imposta di registro, di seguito Tur) – l’affitto d’azienda sconti l’imposta di registro in misura proporzionale.

Sul versante delle imposte dirette, invece, l’imprenditore individuale che affitta la sua unica azienda, percependo canoni periodici, consegue redditi diversi ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lett. h), Tuir, ordinariamente soggetti ad Irpef ma non ad Irap, stante il mancato svolgimento di un’attività commerciale.

Tuttavia, nella determinazione del predetto reddito diverso, ed ai fini quindi della determinazione del reddito complessivo, rilevano in diminuzione “le spese specificamente inerenti alla loro produzione”.

Se le predette conclusioni riferite all’impresa individuale posso apparire pressoché “pacifiche”, altrettanto non si può dire nel caso in cui a detenere l’azienda sia un ente non commerciale, ovvero un soggetto inquadrabile fiscalmente tra i soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lett. c), Tuir.

In tema di affitto dell’unica azienda (in questo caso agricola) l’Agenzia delle entrate ha avuto modo di pronunciarsi nella risoluzione 340/E/2007 con specifico riferimento all’assoggettamento a Irap, Irpef e Iva di una società semplice che intendeva cessare l’azienda agricola.

Nel ribadire che il reddito derivante dall’affitto dell’azienda costituisce reddito diverso ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lett. h), Tuir, è invece con riferimento all’Iva che l’Agenzia fornisce i chiarimenti più interessanti e che chi scrive ritiene pienamente condivisibili.

Relativamente all’Iva l’Agenzia ricorda infatti che il presupposto soggettivo per l’applicazione del tributo è individuato dall’articolo 4 D.P.R. 633/1972 nell’esercizio di una attività d’impresa, intesa come esercizio per professione abituale di attività commerciale o agricola.

Con specifico riferimento alle società semplici l’articolo 4, comma 2, D.P.R. 633/1972 stabilisce, al punto 2), che sono in ogni caso effettuate nell’esercizio dell’impresa le cessioni di beni e le prestazioni di servizio fatte da “……società semplici, che abbiano per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali o agricole” e che, diversamente, qualora tali società non abbiano per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali o agricole, ai sensi dell’articolo 4, comma 4, si considerano effettuate nell’esercizio di imprese solo le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte nell’esercizio di attività commerciali o agricole.

In concreto, quindi, l’Agenzia ne ricava che per le società semplici il presupposto soggettivo per l’applicazione dell’Iva risulta realizzato sempre che venga di fatto esercitata una attività commerciale o agricola; qualora, come nel caso oggetto della risoluzione in commento, tale attività non venga più esercitata per effetto dell’affitto dell’unica azienda posseduta, la società perde lo status di soggetto passivo d’imposta.

Pertanto, nel caso esaminato dal richiamato documento di prassi, la società semplice non dovrà procedere alla fatturazione dei corrispettivi percepiti per l’affitto dell’azienda agraria e della porzione di fabbricato, in quanto dette operazioni sono da considerarsi escluse dal campo di applicazione dell’Iva e dovranno essere quindi assoggettate ad imposta di registro.

Le considerazioni espresse dall’Agenzia con riferimento alla società semplice debbono ritenersi estensibili anche all’ente non commerciale atteso che lo stesso punto 2) dell’articolo 4, comma 2, D.P.R. 633/1972 fa riferimento, oltre che alle società semplici, anche alle operazioni poste in essere da “enti pubblici e privati, compresi i consorzi, le associazioni e altre organizzazioni senza personalità giuridica…” e che il successivo comma 4 del citato articolo 4 nel definirne la natura non commerciale, fa esplicito riferimento proprio agli “enti indicati al n. 2) del secondo comma,..”.

Pertanto, l’ente non commerciale che affitta l’unica azienda posseduta e che (aspetto non sempre immediato da verificare) non svolge nessun’altra attività rilevante ai fini Iva, perderà “temporaneamente” (e cioè per la durata del contratto di affitto d’azienda) il proprio status di soggetto passivo ai fini Iva, dovendo quindi assoggettare ad imposta di registro i canoni (per quanto attiene all’imposizione indiretta) e ai fini delle imposte sul reddito, considerarli quali redditi diversi ex articolo 67, comma 1, lett. h), Tuir.

Vale in conclusione la pena di notare che l’ente non commerciale, pur soggetto ad Ires ai sensi dell’articolo 73, comma 1, lett. c), Tuir, determina il proprio reddito secondo le regole Irpef (al pari della persona fisica) ovvero sommando tutti i redditi conseguiti in base alla loro natura.

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