17 Ottobre 2019

La gestione delle perdite derivanti dalla partecipazione in società di persone

di Federica Furlani Scarica in PDF La scheda di EVOLUTION

La Legge di Bilancio 2019 (L. 145/2018) ha modificato profondamente, con effetto dall’anno d’imposta 2018, la disciplina delle perdite conseguite in regime d’impresa dai soggetti Irpef, contenuta nell’articolo 8 Tuir.

In particolare vi è stato un allineamento rispetto alla disciplina delle perdite prevista per le società di capitali, eliminando ogni differenziazione tra imprese in contabilità ordinaria e imprese in contabilità semplificata.

Di conseguenza le perdite derivanti dall’esercizio di imprese commerciali e quelle derivanti dalla partecipazione in società in nome collettivo ed in accomandita semplice sono computabili in diminuzione del redditi della medesima natura conseguiti nel periodo d’imposta; l’eventuale eccedenza è riportabile in avanti senza limiti temporali ed utilizzabile in compensazione in misura non superiore all’80% del relativi redditi e per l’intero importo che trova capienza in essi.

Non è, perciò, possibile utilizzare in compensazione perdite d’impresa in misura superiore all’80% del reddito d’impresa del/i periodo/i d’imposta successivo/i e, allo stesso tempo, non è possibile eseguire una parziale riduzione del reddito di impresa/reddito di partecipazione, rinviando ai periodi d’imposta successivi la parte di perdite utilizzabile e non utilizzata.

Il rinvio all’articolo 84, comma 2, Tuir comporta che le perdite prodotte nei primi tre esercizi rimangono invece interamente compensabili, senza il limite dell’80%, con possibilità di scegliere liberamente quali perdite utilizzare.

Come precisato dalla circolare 8/E/2019, è bene sottolineare che tali modifiche trovano applicazione anche con riferimento alle perdite sorte nel regime precedente ed ancora utilizzabili, in modo da scongiurare la gestione di un doppio binario: possono quindi essere riportate in avanti senza vincoli temporali anche le perdite con riferimento alle quali il quinquennio, previsto come limite di riportabilità nel precedente regime, non sia già scaduto anteriormente al periodo d’imposta 2018.

Tuttavia, per quanto riguarda le imprese commerciali e le società in nome collettivo e in accomandita semplice in contabilità semplificata, che, nel primo anno di applicazione del regime di cassa (2017), avendo dato rilevanza come costi  alle rimanenze di magazzino, hanno rilevato consistenti perdite, è previsto un regime transitorio di riporto parziale delle perditefinalizzato a contemperare sia gli interessi dei soggetti che le hanno prodotte, consentendo il loro riporto, sia  gli interessi erariali riducendo il loro impatto sul gettito, consentendo un riporto parziale delle stesse”.

Più precisamente, è stata prevista una deroga alla regola generale di riporto delle perdite contenuta nell’articolo 8, comma 3, Tuir, applicabile anche in caso di successiva opzione per la contabilità ordinaria, disponendo che, per le imprese commerciali di cui all’articolo 66 Tuir:

  • le perdite del periodo 2018 sono computate in diminuzione dei redditi d’impresa:
  1. per il periodo d’imposta 2019, in misura non superiore al 40%, per l’intero importo che trova capienza in essi;
  2. per il periodo d’imposta 2020, in misura non superiore al 60%, per l’intero importo che trova capienza in essi;
  • le perdite del periodo 2019 sono computate in diminuzione dei redditi d’impresa per il periodo d’imposta 2020, in misura non superiore al 60% per l’intero importo che trova capienza in essi.

Per quanto riguarda l’attribuzione delle perdite derivanti dalla partecipazioni in snc o sas, l’articolo 8, comma 2, Tuir prevede che questa avvenga in base alla rispettiva quota di partecipazione agli utili, con l’inciso che le perdite delle società in accomandita semplice eccedenti l’ammontare del capitale sociale sono imputabili soltanto ai soci accomandatari.

Con tale disposizione il legislatore tributario ha operato un allineamento della disciplina della deducibilità delle perdite di natura fiscale con quella civilistica di cui all’articolo 2313 cod. civ. che riguarda le diverse responsabilità dei soci: i soci accomandanti rispondono delle obbligazioni sociali solamente nei limiti della quota conferita, e quindi in tali limiti viene riconosciuta l’attribuzione delle perdite per trasparenza.

Su tale tema è bene evidenziare che la Cassazione, con la sentenza 26 giugno 2009 n. 15161 ha affermato che l’eventuale riqualificazione civilistica di socio accomandatario assume rilievo anche fiscale: i soci accomandanti possono infatti vedersi imputate anche perdite eccedenti la propria quota di capitale sociale nell’ipotesi in cui, a causa della loro ingerenza non occasionale nella gestione e nell’amministrazione della società, abbiano di fatto perso la responsabilità limitata.

In tal caso, quindi, acquisiscono il diritto alla deduzione della quota di perdita eccedente il capitale sociale.

La fiscalità internazionale in pratica