10 Giugno 2019

Deducibile la perdita su crediti anche in correzione di un errore contabile

di Fabio Landuzzi Scarica in PDF La scheda di EVOLUTION

La correzione in bilancio degli errori contabili è disciplina dall’Oic 29, par. 44 – 58. Quando l’errore commesso in un esercizio precedente è “rilevante”, il par. 48 prescrive che la correzione deve essere contabilizzata sul saldo di apertura del patrimonio netto dell’esercizio in cui si individua l’errore, andando di norma a diminuire – se l’errore ha segno negativo – l’ammontare degli utili portati a nuovo oppure di un’altra posta del patrimonio netto, se ritenuta più appropriata.

Si è posto il dubbio di quale rilievo fiscale debba avere questa modalità di correzione dell’errore contabile rilevante quando si riferisce ad una omessa contabilizzazione di una perdita su crediti che avrebbe dovuto essere rilevata nel bilancio di un esercizio precedente sulla base delle informazioni che a quel tempo erano già note, così da escludersi che si possa invece trattare di una mera variazione di stima, la quale non realizzerebbe infatti la sussistenza di un errore da correggere.

La questione, si ricorderà, è stata analizzata dall’Amministrazione finanziaria a seguito di un’istanza di interpello, nella risposta n. 12 pubblicata nel 2018.

Quanto alla deducibilità della perdita su crediti, si coglie qui l’occasione per ricordare che, oltre al ricorrere delle condizioni di cui all’articolo 101, comma 5 e 5bis, Tuir, la recente giurisprudenza (si veda Cassazione, n. 9784/2019 e CTR Emilia Romagna, n. 1841/2018) ha evidenziato anche la necessità di verificare il rispetto del presupposto della “inerenza” della perdita stessa, intesa come afferenza dell’operazione che ha originato la perdita all’attività svolta dall’impresa nell’ambito del proprio oggetto sociale.

Quindi, assodato che l’inerenza non sia in discussione, ciò che può in concreto configurarsi è essenzialmente un errore di competenza, ossia, in altre parole, non aver rilevato nel bilancio di un esercizio precedente la perdita del credito quando invece ciò avrebbe dovuto essere fatto secondo la corretta applicazione del quadro regolamentare dell’informativa di bilancio applicabile.

In questa situazione, si immagini che la società Alfa, in sede di chiusura del bilancio dell’anno 2018 constati che un credito commerciale verso un cliente sia obiettivamente inesigibile per via della conclamata insolvenza del debitore, e che tale insolvenza fosse stata conoscibile ed irreversibile già dall’anno 2016 senza che, per via di un errore e non di una diversa valutazione o di una diversa stima, il credito fosse stato comunque imputato a perdita o cancellato dal bilancio.

Se l’errore fosse ritenuto “non rilevante” (par. 48 dell’Oic 29), sarebbe sufficiente per Alfa imputare la perdita nel proprio conto economico dell’anno 2018; dal punto di vista fiscale, si potrebbe in astratto porre un tema di competenza temporale, in quanto potrebbe essere eccepito che il componente negativo di reddito avrebbe dovuto essere rilevato nel conto economico del 2016, ma nello stesso tempo Alfa potrebbe fondatamente far leva sulla norma interpretativa di cui all’articolo 13, comma 3, D.Lgs. 147/2015, e perciò sul fatto che le perdite su crediti “(…) sono deducibili nell’esercizio in cui si provvede alla cancellazione del credito dal bilancio o in applicazione dei principi contabili”.

Più complicato, per ovvie ragioni anche quantitative, è invece il caso in cui l’errore fosse “rilevante” in quanto, come abbiamo visto, la correzione non deve avvenire mediante imputazione al conto economico della perdita, bensì mediante rilevazione diretta su di una posta di patrimonio netto di apertura del bilancio 2018.

Quindi, come poter recuperare la deduzione fiscale di questa perdita su crediti?

La succitata risposta n. 12/2018 dell’Amministrazione riconosce, in via del preliminare, che alla luce del novellato articolo 109, comma 4, Tuir, il principio di preventiva imputazione dei componenti negativi di reddito si assume verificato anche quando detta imputazione avviene direttamente al patrimonio netto, e non al conto economico.

Quindi, la procedura prescritta dall’Oic 29 per la correzione dell’errore contabile rilevante non è di per sé ostativa a consentire al contribuente di esercitare il diritto alla deduzione di un componente negativo di reddito.

Come avverrà poi in concreto la deduzione?

Mediante la presentazione di una dichiarazione integrativa a favore dell’anno 2016 in cui Alfa evidenzierà la variazione in diminuzione dell’imponibile Ires per l’ammontare pari alla perdita su crediti, stante il fatto che la preventiva imputazione si riterrà, come detto, già verificata in forza della, seppure successiva, imputazione dell’ammontare a riduzione del patrimonio netto di apertura del bilancio 2018.

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