Credito d’imposta locazioni: cessione del credito con rilevazione della sopravvenienza

L’articolo 28 D.L. 34/2020 ha disposto il riconoscimento di un credito d’imposta (da utilizzare in compensazione, per mezzo del codice tributo 6920) nella misura del 60% dell’ammontare del canone di locazione, di leasing (nella circolare 14/E/2020 l’Agenzia limita il beneficio alle sole locazioni operative, escludendo le locazioni finanziarie) o di concessione con riferimento ai mesi di marzo, aprile e maggio, nel rispetto di determinate condizioni (per le attività alberghiera o agrituristica il credito d’imposta è concesso per le mensilità di aprile maggio e giugno).

L’articolo 77 D.L. 104/2020 (Decreto agosto) ha prorogato di una ulteriore mensilità l’applicazione del credito d’imposta: esso quindi spetta per i mesi di marzo, aprile, maggio e giugno per la generalità dei contribuenti e, per le strutture turistico-ricettive con attività solo stagionale, con riferimento a ciascuno dei mesi di aprile, maggio, giugno e luglio.

Il trattamento contabile del provento collegato alla rilevazione del credito d’imposta deve essere letto sulla base delle indicazioni fornite del principio contabile Oic 12: i contributi che abbiano natura di integrazione dei ricavi o di riduzione dei relativi costi ed oneri vanno rilevati alla voce A5 del conto economico quali contributi in conto esercizio.

Il medesimo paragrafo 56 offre altresì utili indicazioni circa la competenza di tale provento: “i contributi in conto esercizio sono rilevati nell’esercizio in cui è sorto con certezza il diritto a percepirli… ”.

Il requisito per fruire del beneficio è il pagamento del canone relativo alle mensilità agevolabili (questo è espressamente previsto all’articolo 28 D.L. 34/2020, mentre, per il credito d’imposta relativo ai C/1 di cui all’articolo 65 D.L. 18/2020, in tal senso si era espressa l’Agenzia nella circolare 8/E/2020); conseguentemente il periodo di competenza del contributo è l’esercizio nel quale è intervenuto il materiale pagamento del canone, indipendentemente dalla sua effettiva fruizione. Più precisamente, la rilevazione del credito dovrebbe avvenire contestualmente al pagamento del canone.

Dal punto di vista fiscale, la norma introduttiva del credito d’imposta in questione ha espressamente previsto la sua non rilevanza ai fini del concorso alla formazione del reddito (Ires e Irpef) e dell’Irap.

Ne consegue che, in sede di determinazione della base imponibile, il contribuente dovrà procedere ad effettuare una variazione in diminuzione nel quadro RF corrispondente all’importo del contributo iscritto alla voce A5 di Conto economico.

La cessione del credito

Ai sensi dell’articolo 122 D.L. 34/2020, il presente credito, dal 13 luglio scorso, previo invio di apposito modello telematico, può essere ceduto al locatore quale modalità per eseguire il pagamento dei canoni.

Il locatore potrà utilizzare il credito d’imposta alle stesse condizioni del locatario: quindi, se, ad esempio, il proprietario è una impresa, potrà compensare le imposte sul reddito dovute relative al periodo d’imposta 2019.

La cessione potrebbe anche non avvenire al valore nominale, bensì ad un valore inferiore, per tenere conto del disagio subito dal locatore per tale incasso alternativo: ad esempio, un credito di 600 euro maturato in relazione ad un canone di 1.000 euro potrebbe essere ceduto valutandolo 550 euro, con la conseguenza che il locatario è chiamato a versare al locatore la differenza di 450 euro.

In capo al locatore si creerà una sopravvenienza attiva, per la quale l’Agenzia delle Entrate (circolare 14/E/2020 – paragrafo 6) ha esplicitamente affermato l’imponibilità.

Specularmente, si genererà in capo al locatario cedente una sopravvenienza passiva che non dovrebbe considerarsi deducibile nel calcolo dell’imponibile, in quanto storna un provento che non era stato oggetto di tassazione.

La rilevanza di tale componente negativo è comunque tutt’altro che certa, posto che taluni ne affermano la deducibilità in quanto speculare, come detto, ad un provento positivo che deve essere tassato dal locatore.

Per quanto riguarda il momento in cui il credito va rilevato, l’Agenzia ha correttamente affermato quanto segue: “… il versamento del canone è da considerarsi avvenuto contestualmente al momento di efficacia della cessione. In altri termini, considerata la finalità della norma di ridurre l’onere che grava in capo al locatario, è possibile fruire del credito qui in esame attraverso la cessione dello stesso al locatore o conducente del credito di imposta, fermo restando che in tal caso deve intervenire il pagamento della differenza tra il canone dovuto ed il credito di imposta.”

Quindi il differenziale tra credito spettante (o, per meglio dire, credito ceduto) e ammontare del canone, deve essere necessariamente corrisposto al locatore.