3 Dicembre 2013

Competenza dei ricavi fra (in)certezza ed oggettiva determinazione

di Fabio Landuzzi Scarica in PDF

Il tema della competenza fiscale dei componenti di reddito continua a fare discutere, sebbene i riflessi in termini accertativi possano dirsi ad oggi significativamente diminuiti (vedi le Circolari n. 23/2010, 31/2012 e la Risoluzione n. 87/2013) anche se non del tutto risolti, soprattutto sotto il profilo sanzionatorio.

In materia si riscontra l’interessante Sentenza della Commissione Tributaria Regionale di Roma 7.8.2013, n. 297, la quale tratta, nello specifico, di una controversia sorta fra una società, che svolgeva attività di concessionaria di vendita di autoveicoli, e l’Amministrazione Finanziaria, in relazione alla corretta imputazione per competenza dei cd. “bonus qualitativi”; trattasi di premi, o meglio di sconti funzionali secondo la tesi opposta dal contribuente, che venivano riconosciuti annualmente alla concessionaria solo al sussistere di alcune condizioni soggette ad un accertamento specifico che veniva svolto da un ispettore della casa automobilistica concedente.

Secondo la tesi propugnata dall’Amministrazione Finanziaria, poiché le attività che davano diritto alla concessionaria di ricevere il premio (o sconto funzionale) venivano svolte nell’anno X, sebbene l’erogazione delle somme fosse avvenuta nell’anno X+1 dopo l’esaurimento delle attività dell’ispettore incaricato e quindi della predisposizione di un report positivo, i corrispondenti componenti positivi di reddito avrebbero dovuto essere imputati nel bilancio dell’anno X e quindi avrebbero dovuto concorrere alla formazione dell’imponibile Ires ed Irap di tale periodo. Secondo la tesi del contribuente, invece, tali componenti positivi non potevano essere iscritti nel bilancio dell’anno X in forza, in primis, del principio di prudenza, in quanto alla chiusura di tale anno, benché oggettivamente determinabili secondo un mero calcolo aritmetico, gli stessi erano del tutto incerti in quanto il loro effettivo riconoscimento non poteva che essere subordinato all’esito delle attività dell’ispettore della casa automobilistica, attività che era contrattualmente previsto che venisse svolta nei primi tre mesi dell’esercizio seguente. Di conseguenza, solo una volta conclusa in modo positivo l’attività ispettiva, e quindi preso atto del report della concedente che riconosceva il diritto a ricevere i bonus contrattualmente previsti, gli stessi potevano essere contabilizzati e, conseguentemente, concorrevano a formare l’imponibile fiscale ai fini delle imposte sul reddito nell’anno X+1.

La CTR di Roma conferma la correttezza del comportamento del contribuente, riconoscendo che ai sensi dell’articolo 109, comma 1 del Tuir, l’imputazione fiscale dei componenti di reddito presuppone, oltre alla loro oggettiva determinabilità alla chiusura dell’esercizio, anche il sussistere del requisito di certezza riguardo alla loro esistenza. Nel caso di specie, invece, alla data di chiusura dell’esercizio (31/12 dell’anno X), poiché il riconoscimento del bonus era subordinato contrattualmente all’esito delle attività dell’ispettore della concedente, non poteva dirsi sussistere tale certezza. L’interessante principio affermato nella sentenza in commento riguarda la conferma del fatto che ai fini della valutazione della sussistenza dei requisiti di certezza e di oggettiva determinazione dei componenti di reddito:

  • non hanno rilievo i fatti che si verificano dopo la chiusura dell’esercizio, anche se nel periodo che precede la data di presentazione della dichiarazione dei redditi (come nel caso di specie, è stato considerato irrilevante il fatto che a marzo dell’anno successivo l’ispettore avesse dato consenso alla erogazione del bonus alla concessionaria);
  • qualora alla fine dell’esercizio i requisiti di certezza e di oggettiva determinazione non sussistano ancora, i componenti di reddito devono concorrere a tassazione nell’esercizio successivo in cui detti requisiti si verificano; il principio di competenza va applicato quindi in senso economico, ovvero tenendo conto delle tecniche aziendali (o forse, per meglio dire, delle previsioni contrattuali) che regolano l’individuazione del momento in cui tali componenti si possono considerare definitivamente accertati.

Infine, come premesso, si osserva in via generale che alla equa regolazione delle controversie in materia di competenza economica di costi e ricavi manca ancora a nostro avviso un ultimo tassello: si tratta del pieno riconoscimento in fase accertativa, sotto il profilo sanzionatorio, del principio di non colpevolezza (articolo 6, D.Lgs. n. 472/1997), ogni qualvolta si tratta di rilevazioni eseguite secondo corretti criteri contabili (vedi Circolare n. 186/1998).