12 Settembre 2013

Chiarimenti in ritardo per le novità Iva in tema di locazioni e cessioni di fabbricati

di Luca Caramaschi Scarica in PDF

La C.M. 22/E del 28 giugno 2013, a circa un anno di distanza dalle modifiche introdotte con l’art.9 del D.L. n.83/12 (efficaci dal 26 giugno 2012), interviene per chiarire la portata delle novità introdotte in tema di locazioni e cessioni di fabbricati abitativi e strumentali.

I chiarimenti relativi alle locazioni sono prevalentemente riferiti ai contratti in corso alla data del 26/06/12 ed al problema di come esercitare, in relazione alle locazioni abitative, l’eventuale opzione che avrebbe consentito al costruttore di fatturare in IVA in luogo dell’esenzione, mentre, per le locazioni strumentali, sussisteva il problema di dover eventualmente confermare o meno il regime di imponibilità precedentemente applicato. Sul punto l’Agenzia ritiene che l’opzione, vincolante per tutta la durata residua del contratto, vada formalizzata mediante un atto integrativo del contratto di locazione che può essere redatto in carta libera ma che l’Agenzia, al fine di “dare certezza ai rapporti tra le parti contraenti e di rendere edotta l’Agenzia delle entrate” consiglia di registrare in misura fissa (67,00 euro). In alternativa alla registrazione volontaria dell’atto integrativo, l’opzione potrà essere esercitata utilizzando il modello telematico introdotto con il Provvedimento n.92492 del 29/07/13. L’opzione, inoltre, può essere esercitata anche dopo il 26/06/12, ma in tal caso l’opzione avrà effetto per i canoni riscossi o fatturati a partire dal momento in cui il locatore manifesti l’opzione e fino alla scadenza del contratto. E’ possibile la modifica del regime IVA applicato qualora prima della scadenza del contratto si verifichi una successione nel contratto (ad esempio subentro di un terzo in qualità di locatore). In tal caso la modifica andrà effettuata con atto integrativo (registrato) o in alternativa con il modello telematico di cui sopra. Restano valide, chiarisce la circolare, le opzioni esercitate dopo il 26.6.2012 con la raccomandata A.R. indicata nella R.M. n.2/E/08 (procedura oggi non più ammessa) ferma restando la necessità di integrare il contratto. Per le locazioni di fabbricati strumentali in corso al 26/06/012 (prima in IVA per obbligo) il locatore può “confermare” il regime di imponibilità senza che sia necessario integrare il contratto o effettuare alcuna comunicazione all’Agenzia. E’ comunque possibile assoggettare i canoni al regime naturale di esenzione, anche successivamente al 26/06, ma in questo caso è necessario formalizzare l’applicazione del regime di esenzione mediante un atto integrativo (registrato) dell’originario contratto di locazione.

Altrettanto interessanti sono i chiarimenti che riguardano le operazioni di cessione di fabbricati. Nel contesto del riconoscimento alle imprese costruttrici o che ristrutturano fabbricati abitativi di poter esercitare l’opzione per l’applicazione dell’IVA anche in relazione a quelli ultimati da più di cinque anni (fino al 25/06/012 condannati all’esenzione) e della eliminazione dei casi di assoggettamento ad IVA obbligatoria nel comparto dei fabbricati strumentali, apprezzabili appaiono i chiarimenti relativi ai contratti preliminari ed alla disciplina degli acconti. Con riferimento ai primi si chiarisce che l’opzione per l’imponibilità può essere espressa anche in sede di preliminare e che la scelta in esso operata resta valida e vincolante anche in relazione alla disciplina iva applicabile alla stipula del contratto definitivo. Detta situazione comporta che anche in relazione agli acconti imponibili a seguito di opzione si dovrà procedere alla loro fatturazione mediante applicazione del meccanismo dell’inversione contabile. In assenza di preliminare oppure in presenza di preliminare (non registrato) che non contempla l’opzione per l’imponibilità, e quindi di fatturazione esente degli acconti, il documento di prassi precisa che sull’importo degli stessi dovrà in sede di saldo/rogito essere corrisposta l’imposta di registro (che per gli abitativi è ordinariamente fissata al 7%). Tale percentuale risulta pure dovuta anche nel caso di preliminare registrato e quindi di corresponsione del registro al 3% sull’importo degli acconti dedotti in preliminare: in tale caso tale somma pagata dovrà essere scomputata dall’imposta di registro complessiva, pari al 7%, dovuta in sede di saldo sui medesimi importi. I medesimi criteri vanno utilizzati anche nel caso in cui per il costruttore la corresponsione degli acconti sia avvenuta nel quinquennio dalla ultimazione dei lavori (caso di imponibilità per obbligo di legge) ed il saldo successivamente, situazione nella quale è possibile cedere in esenzione se non interviene l’opzione per l’imponibilità. In tale caso, precisa la circolare, il registro è dovuto sull’imponibile al netto dell’acconto già assoggettato ad IVA. Va segnalato che nel caso di vendite in esenzione a privati e quindi di applicazione del regime del cosiddetto prezzo-valore vi sono problemi legati all’utilizzo di due diverse basi imponibili per il calcolo delle imposte: corrispettivo per gli acconti in IVA e valore catastale per il saldo assoggettato a imposta di registro. In questa situazione i conteggi non sono così immediati e sarebbe quindi opportuna una precisazione ufficiale da parte delle Entrate. Analoghe considerazioni in tema di imposta di registro debbono essere svolte per le operazioni effettuate nel cosiddetto periodo transitorio e cioè acconti prima del 26 giugno 2012 e saldo/rogito intervenuto successivamente.